Efectos fiscales en la capitalización de pasivos

• Cuando los accionistas convienen capitalizar adeudos de la entidad a su favor (donde el importe del pasivo se considerará como aportación de capital).
• Cuando se acuerda con un proveedor capitalizar una parte o la totalidad de los adeudos que se tengan con él (de conformidad con lo establecido en la NIF D-8).
• Cuando se pacta invitar a algún acreedor como accionista y se conviene emitir instrumentos de capital (cuyo valor razonable es equivalente al monto del pasivo).

De las circunstancias descritas, lo primero a destacar es que, en cualquiera de los casos, el principio de todo es un acuerdo entre accionistas, donde estos efectúan un convenio que se lleva a cabo en una asamblea para efectuar cualquiera de las formas de capitalización de pasivos.

Como siguiente paso, está considerar que los acuerdos alcanzados en las asambleas de accionistas se encuentran plasmados en actas (ordinarias o extraordinarias, según sea el caso), mismas que resulta recomendable pasar ante la fe de un notario público, ya que, esto es un requisito fiscal indispensable para dar validez al documento.

Previo a efectuar un aumento de capital mediante la capitalización de pasivos, es necesario un análisis que permita identificar el cumplimiento de las disposiciones contables respecto a los pasivos en cuestión.

A nivel contable, es de vital importancia asegurar la existencia del pasivo, pues esto es la parte toral de la capitalización, ya que, la deuda debe ser real y estar debidamente registrada en la contabilidad de la entidad, esto con el fin de atender a lo dispuesto en el postulado básico de la devengación contable que establece lo siguiente: “El efecto de las transformaciones internas y otros eventos que han afectado económicamente a las entidades, debe reconocerse en su totalidad en el momento en el que estos ocurren”.

En este sentido, también es necesario que las partidas a capitalizar cumplan con el precepto de reconocimiento y valuación (contenido en la NIF A-6). Cumplir este principio contable, para efectos de la capitalización de pasivos, implica validar que el pasivo haya tenido un reconocimiento inicial adecuado.

Tomando en cuenta lo antes expuesto, desde el punto de vista contable, resulta claro que la tarea no es tan complicada, ya que, los postulados básicos para el reconocimiento de los pasivos, los cuales darán forma a la capitalización de estos, son parte del día a día de los contadores. Por lo tanto, la capitalización de pasivos no debería ser una complicación.

Recordando que, paulatinamente, todos los aspectos contables generan una tropicalización para el mundo fiscal, el 8 de diciembre de 2020, en el Diario Oficial de la Federación (DOF), se publicó la adición de un cuarto párrafo al artículo 30.° del Código Fiscal de la Federación (CFF), el cual tiene por objeto establecer, de manera puntual, los documentos que acreditarán, de manera fehaciente, un aumento de capital a través de la capitalización de pasivos.

No se deben perder de vista los requisitos que establecen las disposiciones tributarias para efectos de documentar este acto corporativo, pues las reglas misceláneas pueden ir cambiando.

Primero que todo, cabe recordar que el artículo 30.° del CFF establece las obligaciones que se tienen en relación con la conservación de la contabilidad. Entrando en materia, el cuarto párrafo (objeto de estudio) establece que, en caso de que un contribuyente aumente su capital por medio de la capitalización de pasivos, éste deberá acreditar dicho acto con las actas de asamblea en las que se haga constar el aumento del capital social, así como el documento en el que se certifique la existencia contable del pasivo y su valor.

Construyendo sobre lo anterior, se podrá observar que, para efectos fiscales, las actas de asamblea y la existencia del pasivo son los pilares para acreditar el aumento de capital mediante la capitalización de pasivos. Pero, ¿qué es la certificación?, pues no existe una definición de lo que se debe entender para efectos tributarios.

No obstante a lo anterior, al analizar la regla 2.8.1.19 de la Resolución Miscelánea Fiscal (RMF) vigente para 2024, se puede comprender que el término certificación se refiere al trabajo de atestiguamiento que efectuará un Contador Público Inscrito (CPI) para demostrar la existencia del pasivo a capitalizar.

Para dar cumplimiento a lo establecido en la regla 2.8.1.19, el trabajo de atestiguamiento a efectuar por el CPI deberá contener la siguiente información:

Información general

• Nombre, Registro Federal de Contribuyentes (RFC) o número de identificación fiscal y país de residencia de la persona con la que se generó el pasivo.
• Fecha y valor del reconocimiento inicial del pasivo, sus aumentos o disminuciones, tipo de moneda, el equivalente en moneda nacional y, en caso de ser aplicable, la tasa de interés pactada del pasivo.
• Tipo de cambio utilizado y fecha de publicación del mismo en el DOF (si la capitalización del pasivo proviene de deudas valuadas en moneda extranjera).
• Valor del pasivo a la fecha de la capitalización.
• Número y valor de las acciones o partes sociales que se otorgaron, así como el nombre, razón social o denominación del socio o accionista.
• Indicar si el pasivo capitalizado cumple con lo dispuesto en las NIF C-9, C-11 y C-19, así como sus correlativas o, de ser el caso, con las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), precisando la justificación y razones por las cuales el CPI considera que se cumplieron dichas regulaciones.
• Manifestación del CPI (bajo protesta de decir verdad) en la que señale que la certificación efectuada se apegó a las normas de auditoría generalmente aceptadas (vigentes) o las Normas Internacionales de Auditoría (NIA) internacionales, esto a la fecha de la expedición del certificado.
• Fecha en la que se expide la certificación.
• Nombre, número de cédula profesional, número de registro y firma del CPI.
• Aviso de actualización de socios o accionistas (en el que se informe a la autoridad fiscal de la adición del accionista).

Cabe recordar que la información y documentación señalada deberá mantenerse a disposición de la autoridad fiscal.

Documentación soporte

En el apartado anterior se especificaron las características que la certificación debe cumplir; sin embargo, es necesario que el trabajo a elaborar por el CPI tenga como soporte la siguiente documentación:

• Documento que originó la obligación de la que deriva el pasivo capitalizado, constatando la fecha de celebración de dicha obligación, la existencia y características de la misma.
• Dependiendo el tipo de pasivo a capitalizar, es necesario contar con lo siguiente:
  • Tratándose de pasivos derivados de operaciones con proveedores, el CPI deberá manifestar que llevó a cabo la verificación del control interno de la persona moral, mismo que le permitió concluir que los bienes efectivamente se adquirieron o, en caso de que se trate de servicios, que estos efectivamente se prestaron.
  • Documentación en la que se constate que, efectivamente, se entregaron los recursos objeto de la obligación del pasivo capitalizado, señalando la fecha en que esto ocurrió.
  • Para el caso de pasivos que deriven de títulos de crédito o instrumentos financieros, se requiere validar el cálculo del devengo de intereses, para lo cual, se deberán incluir los cálculos de tal validación.
  • Respecto a pasivos que deriven de instrumentos financieros de deuda, en los que su valor se determine conforme al método de valor razonable, el CPI deberá certificar la metodología con la que se calculó dicho valor y la validación de que dicho cálculo es correcto.
• Registros contables y estados de situación financiera, o bien, las balanzas generales y pólizas en las que consten los registros del pasivo y de la capitalización.
• Acta de asamblea en la que consta la capitalización del pasivo, incluyendo los folios mercantiles en los que quedó protocolizada.

Los acuerdos alcanzados en las asambleas de accionistas se encuentran plasmados en actas (ordinarias o extraordinarias), mismas que se recomienda pasar ante un notario público.

Conclusiones

Será de alta importancia que, previo a que un contribuyente pretenda efectuar un aumento de capital mediante la figura de capitalización de pasivos, éste lleve a cabo un análisis que le permita identificar el cumplimiento de las disposiciones contables respecto a los pasivos que se pretenden capitalizar. Asimismo, es imperativo no perder de vista los requisitos que establecen las disposiciones tributarias, esto para efectos de documentar el acto corporativo objeto del presente, pues las reglas misceláneas pueden cambiar.

Cabe recordar que la información y documentación señalada debe mantenerse a disposición de la autoridad tributaria (en caso de que las autoridades fiscales ejerzan algún acto administrativo).

Finalmente, es preciso mencionar que no contar con la información y documentación descrita podría ocasionar que, en caso de que las autoridades fiscales ejerzan sus facultades de comprobación, los efectos generados por el aumento de capital por capitalización de pasivos puedan ser recaracterizados y generen adversidades para los contribuyentes en distintos aspectos, tales como la Cuenta de Capital de Aportación (Cuca), la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (Cufin), reducciones de capital, o bien, en la determinación del costo fiscal de las acciones a enajenar.