Fiscalización digital y derechos fundamentales de los contribuyentes

Facultades de gestión y comprobación

El primer y décimo sexto párrafo del artículo 16.° constitucional contempla las facultades que pueden ejercer las autoridades fiscales para que se cumpla la obligación de los mexicanos de contribuir al gasto público, las cuales, según ha sostenido la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN), pueden ser facultades de gestión o de comprobación.

Un ejemplo de las facultades de gestión es que las autoridades envíen comunicados a los contribuyentes para promover el cumplimiento de sus obligaciones; mientras que, un ejemplo de las facultades de comprobación es la práctica de visitas domiciliarias.

Ahora bien, las herramientas tecnológicas que hoy en día utiliza la autoridad fiscal para el ejercicio de estas facultades de gestión y comprobación han tenido un desarrollo importante en los últimos años, tal y como se aprecia en la siguiente cronología.

A partir de lo anterior, algunas de las herramientas tecnológicas en las que la autoridad ha basado el actual proceso de fiscalización digital como parte de sus facultades de gestión y que interesa identificar para este estudio son:

• Invitaciones sobre inconsistencias detectadas y comportamientos atípicos: comunes en los últimos años y se caracterizan por el uso comparativo de información de los CFDI contra ingresos acumulables, deducciones autorizadas, retenciones a terceros, o bien, el valor de actos o actividades manifestados en declaraciones.
• Invitaciones de obligaciones omitidas: genéricas, así como con escasa fundamentación y motivación, han sido utilizadas desde hace muchos años por las autoridades fiscales y en ellas se exhorta a los contribuyentes al cumplimiento de ciertas obligaciones.
• Declaraciones prellenadas: a partir del ejercicio 2014 las autoridades promovieron el uso de plataformas digitales para la presentación de las declaraciones. A diferencia de las primeras plataformas, en los ejercicios más recientes los formatos prellenados de declaraciones no permiten al contribuyente modificar la información que se muestra.

Resulta necesaria una reforma al CFF que proporcione reglas claras y procedimientos que debe acatar la autoridad en el ejercicio de sus facultades de gestión.

Derechos fundamentales de los contribuyentes

La doctrina jurídica señala que los derechos humanos son el conjunto de facultades, prerrogativas, libertades y pretensiones de carácter civil, político, económico, social y cultural que se le reconocen al ser humano, los cuales, al estar tutelados por la Constitución y los tratados internacionales, se consideran derechos fundamentales.

Ya se ha señalado que, para hacer que se cumpla la obligación de los mexicanos de contribuir al gasto público, las autoridades hacendarias pueden ejercer sus facultades de comprobación y gestión, sin embargo, dicho ejercicio debe respetar los derechos fundamentales de los contribuyentes, mismos que constituyen un límite al poder de dicha autoridad. Desafortunadamente, por lo que hace a las facultades de gestión previstas en el artículo 33.° del CFF, se ha observado que la actuación de las autoridades, a través del uso de herramientas tecnológicas, contraviene muchas veces estos derechos.

1. Derecho a la seguridad jurídica

Conforme a lo referido, la seguridad jurídica es uno de los fines principales del derecho y, puede decirse, que se traduce en la certeza que tiene el individuo de que su situación legal no será modificada más que por procedimientos regulares (establecidos previamente) y se encuentra tutelada por el artículo 16.° constitucional.

Al respecto, la SCJN ha sostenido que el contenido esencial de dicho principio radica en saber a qué atenerse respecto de la regulación prevista en la ley y a la actuación de la autoridad. En ese sentido, es de señalarse que el ejercicio de las facultades de gestión previstas en el artículo 33.° del CFF, en muchos casos, violenta el derecho a la seguridad jurídica de los particulares, puesto que su escasa o nula regulación se traduce en actos arbitrarios y caprichosos de la autoridad, tales como los siguientes:

Ante este tipo de abusos, no se puede evitar la duda de si las autoridades prefieren gestionar cartas invitación y programas de revisión profunda (sin reglas claras ni procedimientos legales rigurosos y con entrevistas informales casi clandestinas), en lugar de ejercer sus facultades de comprobación sujetas a reglas y procedimientos.

Se deben revisar aquellas disposiciones fiscales que aplican sólo a las facultades de comprobación y que deberían aplicarse también a las de gestión.

2. Derecho a la privacidad de documentos

De acuerdo con el artículo 16.° constitucional, nadie puede ser molestado en su persona, familia, domicilio, papeles o posesiones, sino en virtud de mandamiento escrito de la autoridad competente que funde y motive la causa legal del procedimiento. De esto se desprende el derecho a la privacidad de los documentos (papeles), pues se indica que esta información de los particulares se encuentra protegida del abuso de las autoridades.

A partir de lo anterior, tendríamos que algunas de las cartas invitación que se envían al contribuyente violentan este derecho a la privacidad, ya que, la autoridad solicita la presentación de documentos a través de invitaciones que no señalan qué periodos están siendo revisados, qué impuestos abarca dicha revisión y cuáles son las supuestas inconsistencias de las que se duele el fisco federal, razones suficientes para considerar que la invitación carece de una debida fundamentación y motivación.

3. Derecho de petición

El artículo 8.° de la Constitución garantiza el derecho fundamental a recibir una respuesta de la autoridad a quien se ha dirigido una petición, lo que en realidad se traduce en una obligación que se debe cumplir. La respuesta de la autoridad debe realizarse por escrito y debe darla a conocer al solicitante en breve término.

Al respecto, se debe considerar que los escritos de los contribuyentes (con los que se atienden las cartas invitación y se aportan datos para aclarar las diferencias) nunca son contestados por la autoridad o son medianamente atendidos con mensajes genéricos que sólo indican que se ha recibido la información, pero sin resolver favorable o desfavorablemente la petición del contribuyente en la que se solicitó se consideraran aclaradas las supuestas discrepancias.

4. Derecho de acceso a la impartición de justicia

En términos generales, se puede señalar que el derecho de acceso a la impartición de justicia es la posibilidad de que toda persona acuda al sistema jurisdiccional previsto para la resolución de conflictos, esto con el objeto de defender sus derechos, independientemente de su condición económica, social o de cualquier otra naturaleza. Este derecho fundamental se desprende del artículo 17.° constitucional y de los artículos 8.° y 25.° de la Convención Americana sobre Derechos Humanos.

Las autoridades fiscales han adoptado exitosamente el uso de la tecnología en sus labores de fiscalización, utilizando distintas herramientas en la automatización de sus procesos.

En el caso de México, el órgano jurisdiccional competente para controvertir la legalidad de asuntos de índole fiscal federal sería el Tribunal Federal de Justicia Administrativa (TFJA), razón por la que los contribuyentes que consideren que la emisión de una carta invitación o el desarrollo de un programa de revisión profunda afecta sus derechos, deberían tener la posibilidad de acudir ante esta instancia para impugnar la ilegal actuación de las autoridades.

Sin embargo, el TFJA y la SCJN han sostenido que las cartas invitación no son impugnables a través del juicio de nulidad, ya que, dichas cartas no constituyen una resolución definitiva, pues no generan un perjuicio al contribuyente; además de que su objeto es simplemente declarativo o de exhorto al gobernado, puesto que la autoridad sólo busca evitar la emisión de un crédito fiscal y no existe sanción si no se atiende.

No obstante, al efectuar un análisis inicial de la actuación de la autoridad hacendaria a la luz de lo previsto en el artículo 33.° del CFF, se observan actos ilegales por parte de dichas autoridades; por ejemplo, dicho ordenamiento nunca permite a la autoridad requerir o revisar información y documentación del contribuyente, lo cual debería ser impugnado a través del juicio de nulidad.

5. Autodeterminación de las contribuciones

La SCJN ha sostenido que el principio de la autodeterminación de las contribuciones contenido en el artículo 6.° del CFF no constituye un reflejo de algún principio constitucional y no otorga un derecho a los contribuyentes, sino que solamente constituye una modalidad sobre el cumplimiento de sus obligaciones.

Sin embargo, la autodeterminación de las contribuciones no debe ser vista como un simple proceso de sumas y restas, ya que, para obtener el monto a cargo de una contribución deben realizarse procesos de interpretación de las normas tributarias, el ejercicio de opciones, la adopción de estímulos y aplicación de exenciones o la propia definición del régimen fiscal aplicable, entre otros conceptos; por lo que, este principio tributario sí puede configurar derechos en favor de los particulares.

No obstante de lo anterior, las plataformas autorizadas por la autoridad para que los contribuyentes presenten sus declaraciones de impuestos (a través de formularios prellenados en algunos casos) no permiten ejercer a los contribuyentes esta autodeterminación de sus contribuciones. Entonces, cabe preguntarse lo siguiente: ¿quién está determinando las contribuciones?, ¿la autoridad o el contribuyente? Asimismo, en caso de algún error, ¿procederá el pago de sanciones a pesar de que se utilizó el formato prellenado de la autoridad?

La fiscalización digital aprovecha la escasa o nula regulación legal en cuanto a los requisitos y procedimientos aplicables para su ejercicio.

Conclusiones

Es necesaria una reforma al CFF que proporcione reglas claras y procedimientos que debe acatar la autoridad en el ejercicio de las facultades de gestión previstas en el artículo 33.° del mismo código. Adicionalmente, se debería establecer que cuando se requiera y se revise información al contribuyente (a través de estas cartas invitación), sí debe considerarse que se inician las facultades de comprobación de la autoridad.

De igual forma, es necesario que se revisen aquellas disposiciones fiscales que aplican sólo a las facultades de comprobación y que deberían aplicarse también a las de gestión, tales como la caducidad (artículo 67.° del CFF), la revisión de un mismo ejercicio y contribución cuando existan hechos diferentes (artículo 53-C), o bien, la revisión secuencial para contribuyentes dictaminados (artículo 52-A), entre otros.

Debe revisarse la Ley Orgánica del TFJA, respecto a lo que debe considerarse como una resolución definitiva, esto con el objeto de que, en ciertos casos, se permita impugnar las cartas invitación a través del juicio de nulidad. Otro camino sería que en aquellos casos en los que una carta invitación origine una visita domiciliaria (por ejemplo), el TFJA permita impugnar la legalidad de ésta al refutar el crédito que derive de la visita.

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