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Socio
en FIGA Contadores Públicos, S.C.
Dicho impuesto se aplica a los pagos realizados por personas o empresas a sus trabajadores por concepto de sueldos, salarios y demás prestaciones derivadas de una relación laboral, representando una fuente significativa de ingresos para el gobierno de la ciudad. Desde la perspectiva del principio de equidad tributaria hasta el beneficio fiscal contemplado en el artículo 37.° transitorio del Código Fiscal de la CDMX para 2025, su impacto es de gran relevancia.
Mediante un decreto publicado en la Gaceta Oficial de la CDMX el 27 de diciembre de 2024, se reformaron diversos artículos del Código Fiscal de la CDMX. Entre estas reformas, el artículo 158.° establece una modificación en perjuicio del contribuyente, incrementando la tasa impositiva de 3 a 4%. Como resultado de esto, para el ejercicio fiscal 2025 se estima una recaudación de 45,983 millones 22,542 pesos por concepto de este impuesto.
Un principio ampliamente reconocido en derecho es que cuando el Estado establece un beneficio o estímulo fiscal, éste debe someterse a un análisis riguroso y ser evaluado conforme a los principios constitucionales.
Bajo este contexto, el artículo 37.° transitorio dispone un beneficio fiscal para 2025 dirigido a los sectores identificados como micro y pequeñas empresas. Dichos conceptos se definen con base en lo establecido en el artículo 3.° (fracción III) de la Ley para el Desarrollo de la Competitividad de la Micro, Pequeña y Mediana Empresa:
| Estratificación por número de trabajadores | Reducción para 2025 | Tasa aplicable para 2025 | |||
| Tamaño/sector | Industria | Comercio | Servicios | ||
| Micro | 0-10 | 0-10 | 0-10 | 1% | 3% |
| Pequeña | 11-50 | 11-30 | 11-50 | 0.5% | 3.5% |
Fuente: Qué cambia y cómo afecta a los patrones la reforma al ISN en la CDMX para 2025 (Colegio de Contadores Públicos de México).
La disposición en cuestión establece un trato diferenciado en el otorgamiento del beneficio fiscal (reducción de tasa). En primer lugar, excluye de dicho beneficio a las medianas y grandes empresas. En segundo lugar, el legislador omite justificar la razón por la cual este beneficio fiscal se concede sólo para el ejercicio 2025.
Asimismo, en la iniciativa se señala que el beneficio impactará a 93% del padrón de contribuyentes del ISN, lo que equivale a 236,886 patrones, de acuerdo con lo dispuesto en el último informe trimestral de la Secretaría de Finanzas (correspondiente a diciembre de 2024). En dicho informe se indica que existen 254,716 contribuyentes activos en el ISN.
Fuente: elaboración propia.
En este sentido, aproximadamente 17,830 contribuyentes del ISN son excluidos del beneficio fiscal objeto de análisis. Este dato es relevante, pues hace referencia al universo de contribuyentes con posibilidad de inconformarse.
En el mismo contexto, el artículo 37.° transitorio del Código Fiscal de la CDMX establece que la Secretaría de Administración y Finanzas publicará reglas de carácter general, situación que aún no ha ocurrido (a la fecha de redacción de este artículo). Es importante mencionarlo, ya que, dichas reglas proporcionarán elementos adicionales para la aplicación del beneficio fiscal mencionado, por ejemplo, si el número de trabajadores a considerar corresponde únicamente a la CDMX o a nivel nacional, entre otros aspectos relevantes.
Retomando el punto sobre el trato diferenciado entre el tipo de entidades, cabe señalar que en ejercicios fiscales anteriores a 2025, la tasa aplicable de 3% no diferenciaba entre los contribuyentes. Aunque es cierto que el beneficio fiscal establecido para 2025 es un acto voluntario, unilateral, excepcional y discrecional, al tratarse de una modificación de los elementos esenciales de la contribución (como la tasa), dicho beneficio debe cumplir con los requisitos de equidad y proporcionalidad tributaria, tal como se establece en la Constitución mexicana. Esta idea es reforzada por el contenido del criterio aislado, con número de registro digital 167135, de la segunda sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN).
También es oportuno mencionar que, al otorgar un beneficio o estímulo fiscal que implique un trato diferenciado, el legislador debe justificarlo, lo cual no ocurre en la iniciativa (ni en el cuerpo normativo); esta idea tiene sustento en un criterio aislado (1a. CIX/2010) emitido por la primera sala de la SCJN. En otras palabras, el legislador debe tener extremo cuidado al justificar, de forma objetiva y razonable, el trato diferenciado o inequidad tributaria.
En este sentido, la inequidad radica en que, de forma injustificada, se excluye a las medianas y grandes empresas del beneficio, por lo que, válidamente, puede afirmarse que el contenido de la porción normativa en análisis carece de los elementos de equidad tributaria, los cuales están contemplados en la tesis de jurisprudencia P/J 41/97, “Equidad tributaria. Sus elementos”, emitida por el pleno de la SCJN.
Esta reforma presenta notables violaciones a los principios de legalidad, proporcionalidad y equidad tributaria, así como a los derechos humanos de igualdad y libre ocupación, previstos en los artículos 1.°, 5.° y 31.° (fracción IV) de la Constitución; por lo tanto, con la sola entrada en vigor de la norma, se causa una afectación a los contribuyentes sujetos a este impuesto.
Por este trato diferenciado, ante el primer acto de aplicación, los contribuyentes tienen la opción de recurrir al amparo indirecto conocido en el argot jurídico tributario como “el amparo del envidioso”. En este escenario, el ISN del periodo de enero 2025 debió enterarse, a más tardar, el 17 de febrero de 2025 con un plazo de 15 días hábiles (conforme al artículo 17.° de la Ley de Amparo); por ende, la primera semana de marzo concluiría dicho plazo.
Los contribuyentes (patrones considerados como medianas y grandes empresas) de la CDMX tendrán que afrontar una difícil decisión respecto del beneficio fiscal otorgado por el legislador local; es decir, mediante los mecanismos legales, buscar que se les otorgue el mismo beneficio fiscal (al menos, para el ejercicio 2025).
Adicionalmente, los contribuyentes analizarán la posibilidad de continuar con sus centros de trabajo en la CDMX, pues las entidades que la rodean no han incrementado su tasa de recaudación. Por lo tanto, la recaudación estimada por la autoridad podría no alcanzar la meta establecida e, incluso, podría haber una baja en el padrón de contribuyentes del ISN.
En este sentido, el beneficio fiscal establecido en el artículo 37.° transitorio del Código Fiscal de la CDMX no cumple con el principio de equidad tributaria, ya que, otorga un trato diferenciado sin una justificación objetiva y razonable. Esto genera un escenario en el que algunos contribuyentes reciben un beneficio, mientras que otros, en condiciones similares de carga fiscal, quedan excluidos de manera arbitraria.
Dentro de las contribuciones locales en 2025, existe mayor fiscalización por parte de la autoridad, aumento en las tarifas y la creación de nuevos impuestos.
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