Socio de Auditoría
en BHR Enterprise México, S.C.
La finalidad de esta herramienta de defensa es proteger los derechos de los ciudadanos establecidos en la Constitución, así como lo dispuesto en los tratados internacionales. Además, sirvió como modelo para la redacción del artículo 8.º de la Declaración Universal de los Derechos Humanos.
En este artículo se analizarán las circunstancias de por qué un Contador Público Certificado (CPC) inscrito en la Administración General de Auditoría Fiscal Federal (AGAFF), contratado para dar una opinión e informe sobre la situación fiscal, interpuso la demanda de amparo contra lo establecido en el artículo 52.°, fracción III, tercer párrafo, del Código Fiscal de la Federación (CFF).
Para comprender la importancia del amparo interpuesto por el CPC, es fundamental entender qué es el Estado de derecho; éste se define como: “Un Estado cuyos diversos órganos e individuos se encuentran regidos por normas jurídicas y sometidos a ellas, lo que contrasta con todo poder arbitrario y se contrapone al Estado absoluto o totalitario”.
Para que exista el Estado de derecho en una nación, es imprescindible que gobernantes y gobernados, al realizar sus actos, cumplan con lo establecido en las leyes y que éstas estén alineadas con lo establecido en la Constitución que los rige. En México se establecieron tres poderes: Ejecutivo, Legislativo y Judicial; cada uno tiene atribuciones diferentes para garantizar el Estado de derecho, asimismo, el juicio de amparo tiene la función de proteger los derechos humanos. Sin embargo, han existido controversias constitucionales y acciones de inconstitucionalidad que ponen en entredicho estos derechos.
Con base en lo referido, el CPC consideró transgredidos sus derechos, pues valoró que lo establecido en el artículo 52.° (fracción III, tercer párrafo) del CFF incumple con lo señalado en la Constitución, esto al tener que revelar (en el informe de la situación fiscal) denuncias de posibles actos que puedan ser considerados por las autoridades fiscales como un delito fiscal o aduanero; por ende, acudió al Poder Judicial para aplicar los procedimientos correspondientes y agotar todas las instancias posibles, como lo fue la demanda de amparo directo en revisión 346/2022.
De este caso, se hace la siguiente precisión: en el supuesto de no haberse concedido el amparo al CPC (quejoso), podía acudir a las instancias internacionales, lo cual no fue necesario, pues el fallo fue a favor del demandante. Al leer la sentencia del 27 de julio de 2022, con el juicio 346/2022 en su demanda de amparo, el quejoso argumenta que el artículo referido transgrede su principio de seguridad jurídica.
¿Qué establece ese artículo por el que el CPC siente amenazados sus derechos? El 12 de noviembre de 2021 se publicó en el Diario Oficial de la Federación (DOF) la reforma al artículo 52.° del CFF, donde se incorporó el tercer párrafo a la fracción III; dicha fracción menciona: “Que el contador público (entiéndase por CPC que está registrado ante la AGAFF) emita, conjuntamente con su dictamen, un informe sobre la revisión de la situación fiscal del contribuyente, en el que consigne, bajo protesta de decir verdad, los datos que señale el Reglamento de este Código”.
Ahora bien, el tercer párrafo adicionado en el artículo 52.° del CFF refiere lo siguiente: “Cuando derivado de la elaboración del dictamen, el CPC tenga conocimiento de que el contribuyente ha incumplido con las disposiciones fiscales y aduaneras, o que ha llevado a cabo alguna conducta que pueda constituir la comisión de un delito fiscal, deberá informarlo a la autoridad […].
Adicionalmente, en el artículo 91-A del CFF se indica: “Son infracciones relacionadas con el dictamen de estados financieros que deben elaborar los contadores públicos, de conformidad con el artículo 52.° de este CFF, el que el contador que dictamina no observe la omisión de contribuciones […] propias del contribuyente, en el informe sobre la situación fiscal del mismo […], así como cuando omita denunciar que el contribuyente ha incumplido con las disposiciones fiscales y aduaneras, o que ha llevado a cabo alguna conducta que pueda constituir la comisión de un delito fiscal, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 52.°, fracción III, tercer párrafo de este CFF”.
Cabe mencionar que, en temas aduanales, hay instituciones que ofrecen diplomados que tienen una duración aproximada de seis meses; durante este periodo, se estudian los elementos del comercio exterior, el marco jurídico relacionado, la logística internacional, las transacciones, los contratos, así como los aspectos fiscales respectivos.
Con base en lo mencionado, ya se puede responder a la pregunta: ¿por qué el CPC siente amenazados sus derechos y tiene la necesidad de ampararse? Una de las razones es porque el CPC no cuenta con las aptitudes profesionales para detectar un probable hecho ilícito o delito, pues sus conocimientos adquiridos al cursar la carrera de Contaduría Pública en temas de derecho no abarcan la materia penal ni aduanera. Por tanto, dicho profesional no está capacitado (técnicamente) para identificar si el cliente ha cometido un delito fiscal, pues el plan de estudios establecido en la Facultad de Contaduría y Administración (u otras universidades) sólo imparte, de manera obligatoria, tres materias en temas de derecho: mercantil, fiscal y laboral.
No obstante, para obtener los conocimientos necesarios para aplicar y obtener la licenciatura en Derecho por la UNAM, se deben cursar 51 materias obligatorias y 12 optativas de preespecialización; por ende, el contador que acudió a la demanda de amparo, al conocer la incorporación al artículo 52.° del CCF de la fracción III, vio vulnerados sus derechos al no contar con la experiencia ni los conocimientos necesarios para tipificar si una operación que llevó a cabo su cliente debe considerarse como delito fiscal. Quienes sí tienen la experiencia y la potestad son los funcionarios y licenciados con especialidad en temas fiscales y penales, mismos que trabajan en el Servicio de Administración Tributaria (SAT), la Fiscalía General de la República (FGR), así como en el Ministerio Público (MP).
El contador público, cuando lleva a cabo una auditoría de estados financieros, su finalidad es dar una opinión sobre la razonabilidad de las cifras presentadas en los estados financieros; asimismo, su trabajo debe llevarse a cabo con base en lo establecido en las Normas Internacionales de Auditoría (NIA).
La norma habla acerca del muestreo estadístico, es decir, el auditor no revisa la totalidad de las operaciones para llegar a una conclusión; adicionalmente, la finalidad del dictamen fiscal, antes de la reforma, era informar sólo sobre la situación fiscal del contribuyente; sin embargo, algunas instituciones (como la Cámara de Diputados y Senadores, así como el presidente de México) piensan lo contrario. Al aprobar la reforma al artículo 52.° del CFF, el decreto de promulgación y la orden de publicación, las autoridades recaudatorias esperarán que el contador público informe los posibles delitos fiscales.
Derivado de la presentación de la demanda de amparo en revisión 346/2022, la segunda sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación (SCJN) consideró dicho recurso como un tema relevante a estudiar. El 17 de enero de 2024 se reunieron cinco ministros, donde dos votaron en contra del amparo y tres a favor del quejoso; esto porque consideran inconstitucional que los CPC estén obligados a denunciar posibles actos que puedan ser considerados (por las autoridades tributarias) como un delito fiscal o aduanero.
Ahora bien, aunque es cierto que el amparo sólo protege al quejoso, también es un precedente que los CPC que estén registrados ante la AGAFF pueden hacer valer. Cabe recordar que, para la interposición de la demanda de amparo, se deben contemplar los dos momentos que marca la ley: en el que entra en vigor la disposición legal y en el que se dé el hecho señalado por dicha disposición. Por lo tanto, los CPC registrados ante la AGAFF, cuando se dé el segundo supuesto, podrán efectuar las diligencias judiciales y promover la demanda de amparo para defender sus derechos.
El compliance aduanero es altamente recomendable, pues las organizaciones deben implementar medidas continuas para identificar y mitigar riesgos en las operaciones de comercio exterior.
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