Eliminación de la metodología APA en la industria maquiladora

C

omo es sabido, a finales de la década de los años 60, el gobierno mexicano adoptó diversas políticas orientadas a favorecer el establecimiento de empresas extranjeras en la zona fronteriza con EUA para procesar, así como ensamblar materiales y piezas importadas temporalmente para su reexportación a EUA y otras partes del mundo, utilizando mano de obra mexicana, entre otros recursos y elementos.

Lo anterior, en respuesta a un aumento generalizado de los costos laborales en los países altamente desarrollados y a la creciente necesidad de México de crear oportunidades de empleo y generar desarrollo económico en las zonas subdesarrolladas (justo al sur de la frontera con EUA).

Derivado del factor de crecimiento económico y laboral que generó la industria maquiladora en el país, durante las décadas de los años 70, 80 y 90 no sólo se permitió el establecimiento de plantas manufactureras en otras regiones dentro del territorio nacional y la posibilidad de realizar ventas de productos manufacturados en mercado mexicano, sino que se les concedieron diversos beneficios fiscales en impuestos directos, indirectos y de comercio exterior, además de una serie de facilidades administrativas. Todo lo anterior fue con el objetivo de incrementar su competitividad y constituir a la industria manufacturera mexicana como una alternativa atractiva de inversión para capitales extranjeros.

Situación que fue soportada por el gobierno mexicano mediante la promulgación del decreto para el fomento y operación de la industria maquiladora de exportación, el Programa de Importación Temporal para la Exportación (Pitex) y, finalmente, el decreto para el fomento de la industria manufacturera, maquiladora y de servicios de exportación (decreto IMMEX), por citar algunos ejemplos significativos para la industria.

Es relevante mencionar que durante la última década, la industria maquiladora ha sufrido cambios significativos derivados de diversas reformas y regulaciones promulgadas en materia fiscal, partiendo de la base que, de conformidad con la postura del gobierno mexicano y recomendaciones de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) al respecto, el relajamiento en el control del régimen de maquila aunado a los diversos beneficios otorgados derivó en un régimen complejo y vulnerable a planeaciones fiscales que buscaban reducir la carga tributaria por parte de las empresas de la industria maquiladora y sus respectivos “principales” en el extranjero.

Tales cambios comprenden desde la introducción de la metodología Safe Harbor y la posibilidad de un Advance Price Agreement (APA) o acuerdo anticipado de Precios de Transferencia (PT) en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), entre otros requisitos documentales.

La reforma fiscal para el ejercicio 2014 introdujo los artículos 181.° y 182.° de la LISR que robustecieron los requerimientos aplicables a las empresas multinacionales y mexicanas que operaban bajo dicho régimen.

Entre los cambios mencionados hasta el ejercicio fiscal 2021, los citados artículos 181.° y 182.° de la LISR establecían que se considera que las empresas que realizaban operaciones de maquila cumplían con sus obligaciones en materia de PT y, por lo tanto, sus principales extranjeros gozaban de la protección de establecimiento permanente en el país otorgada por el régimen de maquila, siempre y cuando las empresas maquiladoras determinaran su utilidad fiscal mediante alguna de las siguientes alternativas disponibles:

En relación con lo anterior y en línea con el enfoque de las autoridades fiscales mexicanas de incrementar la fiscalización de la industria manufacturera, mediante la reforma fiscal de 2022 se derogó el antepenúltimo párrafo del artículo 182.° de la LISR, que establecía la posibilidad de obtener un APA por las maquiladoras; por lo tanto, delimitando (para el ejercicio fiscal 2022) que para dar cumplimiento a sus obligaciones en materia de PT, las empresas maquiladoras tendrían sólo la opción de Safe Harbor.

Consecuentemente, al ya no contemplar el artículo 182.° la alternativa de APA para determinar la utilidad fiscal, en caso de no sujetarse a la metodología Safe Harbor en principio, el principal extranjero no continuaría teniendo derecho a la protección de establecimiento permanente derivado de sus operaciones de manufactura llevadas a cabo en México a través de la empresa maquiladora.

Por lo tanto, se presentan dos potenciales escenarios para las empresas maquiladoras (dependiendo de la jurisdicción en donde se encuentre ubicado su principal): por un lado, aquellas maquiladoras con principales estadounidenses y, por el otro, maquiladoras cuyo principal se encuentra fuera de EUA.

Las empresas maquiladoras deben analizar el impacto que el cambio de metodología representa en su carga tributaria y si es conveniente mantener sus operaciones bajo dicho régimen o migrar a otro modelo de operación.

Maquiladoras con principal en EUA

Aunque es cierto que para el ejercicio fiscal 2022 la alternativa de APA ha sido eliminada, no debe dejarse de lado que, derivado de las relaciones bilaterales en materia política-económica entre México y EUA, históricamente desde la creación y desarrollo del régimen de maquila, ambos países han celebrado diversos acuerdos orientados a dotar de beneficios específicos y certeza jurídica a las empresas manufactureras con principal en dicha nación.

Tal es el caso del acuerdo mutuo en relación con el régimen fiscal aplicable a las maquiladoras firmado entre las autoridades fiscales de México y EUA en 1999 (actualizado en el año 2000) al amparo del Tratado para Evitar la Doble Tributación México/Estado Unidos, mediante el cual, ambos países llegaron a un acuerdo en materia de PT y aspectos fiscales que perseguían entre sus objetivos:

1. Dotar de seguridad jurídica a inversionistas estadounidenses.
2. Establecer procedimientos para distribuir la recaudación y evitar la doble tributación en ambos países.

Se estableció que las empresas maquiladoras continuarían gozando de la protección de establecimiento permanente, siempre y cuando la empresa maquiladora mexicana aplique la metodología Safe Harbor u obtuviera un APA con el SAT.

En relación con lo anterior, mediante dicho acuerdo se estableció el Enfoque Calificado para Maquiladoras, el cual asentó las bases previamente acordadas por las autoridades competentes de ambos países para garantizar que, por medio de la obtención de un APA unilateral otorgado por Administración General de Grandes Contribuyentes (AGGC) del SAT, las empresas maquiladoras cumplirían con sus requisitos en materia de PT y, por lo tanto, podrían gozar de los beneficios del régimen de maquila.

En este orden de ideas, aun cuando la LISR vigente a partir del ejercicio fiscal 2022 no contemple la opción de APA dentro del régimen de maquila, de conformidad con los acuerdos descritos y considerando la jerarquía que mantienen los tratados internacionales firmados por México sobre las legislaciones federales (como es el caso de la LISR), las empresas maquiladoras con principal en EUA deberían poder apegarse al convenio mutuo y, por ende, continuar cumpliendo con sus obligaciones tributarias bajo la metodología APA.

Lo referido es también soportado mediante el comunicado emitido por el SAT en su micrositio de maquilas, donde se establece que aquellas maquiladoras con principal en EUA que presentaron una solicitud de APA por los ejercicios 2020, 2021, 2022, 2023 y 2024 serán eventualmente resueltas en los términos de las disposiciones vigentes en el momento de su presentación (como es el caso de diversas maquiladoras antes de la entrada en vigor de la reforma fiscal de 2022).

Durante la última década, la industria maquiladora ha sufrido cambios significativos derivados de diversas reformas y regulaciones promulgadas en materia fiscal.

Maquiladoras con principal fuera de EUA

A diferencia de EUA, otras jurisdicciones donde se ubican los principales de las operaciones de maquila (países con los que México tenga en vigor un tratado para evitar la doble imposición) no han celebrado acuerdos mutuos o amistosos que regulen la determinación de la carga tributaria en las empresas manufactureras u otorguen certeza jurídica respecto a la metodología de PT que debe ser aplicada.

Por consecuencia, al no existir tales acuerdos, a partir del ejercicio fiscal 2022, aquellas empresas maquiladoras con principal fuera de EUA deben, en principio, apegarse a las disposiciones de la LISR vigente y, por lo tanto, deben determinar su utilidad fiscal para dicho ejercicio únicamente con base en la metodología Safe Harbor.

Es importante destacar que, aunque es necesario llevar a cabo un análisis detallado y exhaustivo de los factores y características específicas de la estructura de maquila en cuestión, las empresas maquiladoras que caigan bajo este supuesto deben analizar el impacto que deriva del cambio de metodología en su resultado fiscal.

El plazo para dar cumplimiento a la obligación de determinar la utilidad bajo Safe Harbor corresponde a la fecha en que deba presentarse el ISR del ejercicio, es decir, a más tardar el 31 de marzo de 2023.

Aunado a lo anterior, no debe perderse de vista que, como parte de los cambios incorporados mediante la reforma fiscal de 2022, la correcta presentación de la declaración informativa de empresas manufactureras, maquiladoras y de servicios de exportación (DIEMSE) cobra una relevancia significativa para las autoridades fiscales mexicanas, quienes van a estar enfocadas en la verificación de la presentación de la DIEMSE y cálculo correcto de la utilidad fiscal bajo la metodología Safe Harbor.

Conclusiones

Aunque las empresas maquiladoras deben analizar el impacto que el cambio de metodología representará en su carga tributaria y tienen que analizar si es conveniente mantener sus operaciones bajo dicho régimen o migrar a otro modelo de operación, la implicación mencionada respecto a la determinación bajo el Safe Harbor debe cumplirse en el plazo mencionado.