Pagos al extranjero: tratamiento en materia del ISR

Respecto de la cadena de proveeduría, resulta importante ubicar dentro de qué concepto de las deducciones autorizadas se puede clasificar y, en este tenor, podrá estar integrada dentro del proceso de fabricación y costo del servicio, o bien, formar parte de los gastos regulares del contribuyente. En este sentido, la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) permite deducir el costo de lo vendido, esto de conformidad con el artículo 25.°, fracción II; asimismo, los gastos se encuentran contenidos en la fracción III.

Los pagos que realice un contribuyente mexicano a un residente en el extranjero deben contar con un comprobante fiscal, el cual debe contener la información mínima que marca la regla 2.7.1.14 de la RMF.

Se puede observar que las erogaciones que se deben incorporar al costo de los servicios o bienes vendidos por el contribuyente no podrán ser deducibles; lo anterior, mientras el ingreso por el servicio o producto enajenado no se haya acumulado. Por otro lado, dentro de los requisitos específicos del caso (contenidos en el artículo 27.° de la LISR), se pueden aglutinar los siguientes:

1. Estar amparado con un comprobante fiscal.
2. Cumplir con la retención y entero del impuesto correspondiente.
3. Expedir Comprobantes Fiscales Digitales por Internet (CFDI) en los que se asiente el monto de los pagos efectuados (que constituyan ingresos de una fuente de riqueza ubicada en México).
4. En los casos de asistencia técnica, transferencia de tecnología o de regalías:
   • Que se compruebe que, quien proporciona los conocimientos, cuenta con elementos técnicos propios para ello.
   • Que se presten en forma directa y no a través de terceros.
   • Que no consistan en la simple posibilidad de obtenerla, sino que se trate de servicios que, efectivamente, se lleven a cabo.
5. En el caso de formar parte del costo de lo vendido, que se reúnan los requisitos (al realizar las operaciones o, a más tardar, el último día del ejercicio).
6. En el caso de tratarse de gastos, que se obtenga el comprobante (a más tardar el día en que el contribuyente deba presentar su declaración).

De los requisitos aludidos, se puede destacar que, por tratarse de pagos a residentes en el extranjero, es probable que sean objeto de retenciones, mismas que deben ser enteradas de forma expedita. Al ser catalogados como asistencia técnica, demostrar la capacidad y experiencia del residente en el extranjero para proporcionar el servicio respectivo. En el caso de gastos, obtener los comprobantes fiscales de las operaciones a más tardar el 31 de diciembre del ejercicio correspondiente, emitir los CFDI de retenciones (en tiempo y forma) y presentar, en su caso, las declaraciones informativas correspondientes.

Respecto de la retención del ISR, el contribuyente mexicano estará obligado a emitir un CFDI de retenciones e información de pagos, donde manifieste la información correspondiente.

Es importante aclarar lo que significa un pago realizado a extranjeros, mismo que se encuentra definido en el artículo 64.° del Reglamento del Código Fiscal de la Federación (CFF) e indica, como supuesto, cuando el beneficiario de estos sea un residente en el extranjero sin establecimiento permanente en México o que, teniéndolo, el ingreso no sea atribuible al mismo.

Como se observa, la ley impone la obligación de emitir un CFDI de retenciones e información de pagos a fin de manifestar el importe del pago al proveedor; asimismo, de la retención efectuada en términos del título V, los requisitos se encuentran en la regla 2.7.5.4 de la Resolución Miscelánea Fiscal (RMF). Por otro lado, es importante obtener un comprobante emitido por el proveedor extranjero (en la regla 2.7.1.14 de la RMF se encuentran los requisitos mínimos).

Ahora bien, es menester identificar los servicios o, en su caso, los bienes intangibles que está prestando o enajenando el proveedor extranjero, esto a fin de identificar la tasa o cuota a retener por concepto del ISR. También se pueden encontrar opciones para que el proveedor extranjero pague 35% sobre la ganancia obtenida al mes siguiente de haber terminado los trabajos (si cuenta con un representante legal en México que cumpla los requisitos del artículo 174.° de la LISR).

Resulta importante revisar si existe algún tratado para evitar la doble tributación con el país de residencia del proveedor extranjero; sin embargo, al contribuyente mexicano se le obligaría a cumplir con lo marcado en el artículo 4.° de la ley, donde, entre otras cosas, se estipula cumplir con las condiciones y formalidades del tratado, así como presentar la declaración informativa sobre su situación fiscal, o bien, optar por dictaminar sus estados financieros (si no se cae en el supuesto de dictamen obligatorio).

Asimismo, en el caso de realizar operaciones entre partes relacionadas, las condiciones y precios deben ser pactados como si se tratasen de contraprestaciones entre partes independientes en operaciones comparables, lo cual se demuestra a través de los denominados Estudios de Precios de Transferencia (EPT), además de presentar las declaraciones informativas correspondientes, ya sea la declaración local, declaración mundial o el reporte país por país.

Respecto de la cadena de proveeduría, es importante ubicar dentro de qué concepto de las deducciones autorizadas se puede clasificar.

Conclusiones

Los pagos que realice un contribuyente mexicano a un residente en el extranjero deben formar parte de los conceptos de deducibilidad contenidos en el artículo 25.° de la LISR y se debe obtener un comprobante fiscal por los mismos. Toda vez que dichos comprobantes serán emitidos por un residente en el extranjero, estos deberán contener, por lo menos, la información mínima que marca la regla 2.7.1.14 de la RMF.

Siguiendo con dicha tesitura, el contribuyente estará obligado a efectuar una retención (de conformidad con el título V de la LISR) que se deberá enterar al fisco federal el 17 del mes siguiente a aquel en que se efectúen cada uno de los pagos. Este mismo apartado permite que el residente en el extranjero, en lugar de pagar una tasa fija o cuota sobre el total del ingreso a través de la retención realizada por el contribuyente mexicano, pague 35% de la ganancia que obtenga por su operación en México; para ello, debe contar con un representante legal en el país, quien se hará cargo de pagar el impuesto.

Respecto de la retención del ISR, el contribuyente mexicano estará obligado a emitir un CFDI de retenciones e información de pagos, donde manifieste la información correspondiente. Asimismo, si el proveedor extranjero es residente fiscal de un país con el que México tenga firmado un tratado para evitar la doble tributación, tendrá el beneficio que, por lo general, es que se aplique una tasa menor, o bien, evitar la retención. Finalmente, resulta importante contar con el EPT, verificar que se cumplen las condiciones del mercado de las contraprestaciones, así como haber presentado las declaraciones informativas.