Activos intangibles y su impacto en los precios de transferencia

El término Precios de Transferencia (PT) hace referencia a las contraprestaciones que pactan entre sí las partes relacionadas que intercambian servicios o bienes (tanto tangibles como intangibles) y que deben pactarse como si hubieran sido acordadas con o entre partes independientes en circunstancias comparables para cumplir con el principio de valor de mercado (principio arm’s length).

En esta ocasión, nos centraremos en las operaciones relacionadas con activos intangibles para entender por qué las autoridades fiscales están particularmente interesadas en confirmar que, siendo pactadas entre partes relacionadas, efectivamente cumplen con el principio de valor de mercado de conformidad con las reglas de PT contenidas en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) y las directrices de PT de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (Directrices de la OCDE).

Las autoridades han establecido lineamientos que les permiten obtener información clave para entender la naturaleza de los activos intangibles, así como las actividades económicas que los rodean y les dan valor.

Las Normas de Información Financiera (NIF) definen al activo intangible como: “Aquel activo no monetario, identificable, sin sustancia física, que generará beneficios económicos futuros controlados por la entidad”. De esta definición destaca el término “beneficio económico”, factor clave para definir si una compañía estuviese dispuesta a pagar a otra por el uso o explotación de un bien intangible.

En circunstancias de mercado, una compañía estaría interesada en un activo intangible en la medida en que represente para ella una inversión con un retorno futuro esperado, traducido en un beneficio económico medible como podría ser un aumento en la productividad, reducción de costos, incremento en ventas o una mayor penetración en el mercado.

En otras palabras, la decisión de una entidad sobre el pago por el uso, goce o explotación de un activo intangible debiera estar motivada por el beneficio económico potencial; sin embargo, los grupos multinacionales pueden verse motivados a utilizar los activos intangibles como vehículos para llevar a cabo estrategias fiscales consideradas como agresivas; por ejemplo, haciendo que una compañía con alta rentabilidad pague regalías por el uso de un intangible a una entidad ubicada en una jurisdicción de baja o nula tributación y con baja o nula actividad económica, otorgando así un beneficio fiscal al grupo, sin que ello esté alineado a la realidad económica que rodea a la operación y erosionando la base gravable.

Los activos intangibles juegan un papel importante en el comercio internacional y, por su naturaleza, las autoridades necesitan conocer si son utilizados de manera adecuada por los grupos multinacionales.

Conscientes de esta situación, la OCDE y el Grupo de los 20 (G-20) implementaron un Plan de Acción contra la Erosión de la Base Gravable y el Traslado de Utilidades (BEPS, por sus siglas en inglés), que consta de 15 acciones que empezaron a implementarse a partir de 2016 y que están encaminadas a:

Las acciones 8, 9 y 10 buscan asegurar que los resultados de PT estén en línea con la creación de valor, siendo la acción 8 la que aborda el caso específico de los intangibles. Como resultado de su implementación, la última versión de las Directrices de la OCDE (publicada en enero de 2022) incluye modificaciones relevantes al capítulo VI, Consideraciones especiales para bienes intangibles.

Criterios actualizados

Tras el arduo esfuerzo de los diversos grupos de trabajo de la OCDE, hoy se cuenta con criterios razonables y actualizados a ser considerados para el análisis de operaciones relacionadas con intangibles entre partes relacionada y que pueden englobarse en los siguientes puntos:

1. La adopción de una definición de intangibles amplia y claramente delineada, que hace referencia a: “Un activo que no es físico ni financiero, que puede poseerse o controlarse para su uso en actividades comerciales y cuyo uso o transferencia generaría una compensación en caso de que la operación se realizara entre partes independientes en circunstancias comparables”.
Una empresa estaría interesada en un activo intangible en la medida en que represente para ella una inversión con un retorno futuro esperado, traducido en un beneficio económico.

2. Asegurarse que los beneficios asociados a la transferencia y el uso de intangibles están debidamente asignados de conformidad con la creación de valor. Para tal fin, la OCDE menciona que la titularidad legal de un bien intangible no otorga el derecho a recibir un beneficio económico por su explotación e introduce uno de los conceptos más importantes en el análisis de intangibles: las actividades DEMPE (por sus siglas en inglés), que son las actividades de desarrollo, mejora, mantenimiento, protección y explotación del intangible.

   La entidad que lleve a cabo funciones, aporte activos y asuma los riesgos relacionados con dichas actividades en favor del intangible en cuestión, será quien tenga el derecho a recibir el beneficio económico por encima de su titular legal. Un minucioso análisis DEMPE permitirá a los grupos multinacionales alinear sus políticas y esquemas de PT a la creación de valor, garantizando que los beneficios se generen y se graven en donde efectivamente se llevan a cabo las actividades económicas.

3. Desarrollo de normas de PT o medidas especiales para la transferencia de intangibles de difícil valoración. Aquí se contemplan los activos intangibles que, por su naturaleza, se consideran únicos y para los cuales no es posible encontrar comparables adecuados, así como los intangibles que tienen un alto grado de incertidumbre, entre otros.

   Acorde con la OCDE, las administraciones tributarias pueden evaluar si las operaciones relacionadas con la explotación o transferencia de este tipo de intangibles fueron pactadas a valores de mercado bajo un enfoque ex post, es decir, con base en información financiera producida con posterioridad al momento en que se llevó a cabo la operación.

   Dado que los grupos multinacionales determinan las contraprestaciones intercompañía bajo un enfoque ex ante (previo a la operación), es muy importante que el análisis DEMPE sea llevado a cabo minuciosamente para evitar la omisión de información relevante y disminuir el riesgo de discrepancias importantes, ya que, en caso de que las autoridades fiscales identifiquen diferencias superiores al 20% entre el análisis ex ante y los resultados ex post, se deberá ajustar el monto de la contraprestación.

Los grupos multinacionales pueden verse motivados a utilizar los activos intangibles como vehículos para llevar a cabo estrategias fiscales consideradas como agresivas.

Análisis DEMPE en las declaraciones informativas de partes relacionadas

México ha sido pionero en la implementación de las acciones BEPS dentro de su legislación. Entre las diversas modificaciones a la LISR, destaca la incorporación del artículo 76-A que, a partir del ejercicio fiscal 2016, obliga a ciertos contribuyentes a presentar tres declaraciones anuales informativas de partes relacionadas:

Los grupos multinacionales deben reportar detalladamente las funciones DEMPE en estas declaraciones que, en línea con las recomendaciones de la acción 13 del Plan de acción BEPS, buscan que los contribuyentes documenten apropiadamente sus operaciones con partes relacionadas, proporcionando información útil a las autoridades fiscales para evaluar acertadamente riesgos en materia de PT y dirigir acertadamente sus auditorías.

Conclusiones

Los activos intangibles juegan un papel muy importante en el comercio internacional actual y, dada su naturaleza, las autoridades fiscales necesitan conocer si son utilizados de manera adecuada por los grupos multinacionales. Para ello han establecido lineamientos que les permitirán obtener información clave para entender su naturaleza, así como las actividades económicas que los rodean y que les dan valor.

En este contexto, los grupos multinacionales que celebren operaciones intercompañía que involucren activos intangibles, deben tomar con seriedad estos nuevos lineamientos y darles la importancia que merecen, adaptando sus prácticas para encontrar el equilibrio entre sus operaciones y la realidad económica que las rodean con un enfoque no sólo de cumplimiento de regulaciones, sino también de aprovechamiento de la información generada que les dotará de elementos para la toma de decisiones.

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Referencias

• OCDE, 2022, Directrices de Precios de Transferencia de la OCDE para Empresas Multinacionales y Administraciones Tributarias, 2023, de OECD: https://read.oecd-ilibrary.org/taxation/oecd-transfer-pricing-guidelines-for-multinational-enterprises-and-tax-administrations-2022_0e655865-en#page1